Ситуація: підприємство-продавець відвантажило товари покупцю на умовах відтермінування платежу. Далі склади покупця з придбаним товаром знищено під час обстрілу. Покупець позиціонує себе таким, що постраждав від збройної агресії, господарську діяльність не здійснює і здійснювати не має можливості. Проаналізуємо, як така ситуація вплине на продавця, у якого лишилась дебіторська заборгованість, його облік та оподаткування.
Як показати в обліку продавця операції з відвантаження товарів
Оскільки в бухгалтерському обліку для визнання доходів застосовується принцип нарахування, продавець у момент відвантаження товару покупцю на умовах постоплати має визнати дохід від реалізації та нарахувати податкові зобов’язання з ПДВ, виписати й зареєструвати у Єдиному реєстру податкових накладних податкову накладну покупцю. Операцію з реалізації слід показати в обліку Продавця такими бухгалтерськими записами:
• Дт 361 — Кт 702 — показано дохід від реалізації (з ПДВ);
• Дт 702 — Кт 641 — показано податкові зобов’язання з ПДВ;
• Дт 902 — Кт 281 — списано у витрати вартість проданих товарів.
Показавши продаж товару в обліку, продавець визнає дохід від реалізації й одночасно списує з балансу продані товари. Після цього товару вже немає на балансі підприємства продавця, а в обліку з’являється дебіторська заборгованість — зобов’язання покупця оплатити отриманий із відтермінуванням платежу товар.
Облік у покупця
Покупець, отримуючи товар на умовах товарного кредиту від продавця, показує його у себе на балансі з одночасним визнанням кредиторської заборгованості перед продавцем і податкового кредиту з ПДВ на підставі належним чином зареєстрованої податкової накладної.
Якщо знищений унаслідок обстрілів товар було придбано з ПДВ і підприємство-покупець показало податковий кредит, то воно на підставі п. 32-1 підр. 2 розд. ХХ Податкового кодексу України (далі — ПКУ) має право не нараховувати компенсаційні податкові зобов’язання з ПДВ за пп. 198.5 ПКУ(оскільки товар не буде використаним у господарській діяльності).
Згідно зі ст. 198.5 ПКУ, обов’язково слід нарахувати податкові зобов’язання, якщо суми податку було додано до складу податкового кредиту, а такі товари/ послуги чи необоротні активи призначаються для подальшого використання або починають використовуватися:
а) в операціях, що не є об’єктом оподаткування відповідно до ст. 196 ПКУ (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7) або місце постачання яких розташоване за ме жами митної території України;
б) в операціях, звільнених від оподаткування відповідно до ст. 197, підрозділу 2 розділу XX ПКУ, міжнародних договорів (угод) (крім випадків проведення операцій, передбачених пп. 197.1.28 ПКУ та операцій, передбачених пп. 197.11 ПКУ);
г) в операціях, що не є господарською діяльністю платника податку (крім випадків, передбачених п. 189.9 ПКУ).
Згідно з цим пунктом ПКУ, тимчасово — протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану — не вважаються використаними платником податку в неоподатковуваних ПДВ операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари, придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану.
Однак цю норму корегує у воєнний час таке перехідне правило:
«32-1. Тимчасово, протягом дії правового режиму воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником податку в неоподатковуваних ПДВ операціях або операціях, що не є господарською діяльністю платника податку, товари, що придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану»
Документальне підтвердження втрати товару покупцем
Відповідно до офіційного роз’яснення ДПС, протягом дії воєнного, надзвичайного стану, не вважаються використаними платником податку в неоподаткованих ПДВ операціях або в операціях, що не є його господарською діяльністю, товари, придбані в оподатковуваних ПДВ операціях, знищені (втрачені) внаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану.
Дію обставин непереборної сили засвідчує Торгово-промислова палата України. Листом ТПП України від 28.02.2022 №2024/02.0-7.1 підтверджено, що введення воєнного стану в Україні з 24.02.2022 до його офіційного закінчення є обставинами непереборної сили (форс-мажорними обставинами).
Щоб документально підтвердити знищення (втрату) товарів унаслідок дії обставин непереборної сили у період дії воєнного, надзвичайного стану, доцільно провести інвентаризацію й отримати відповідні документи; звернутися до органів ДСНС, які мають скласти акт пошкодження майна із зазначенням причини; звернутись до місцевих органів влади, які можуть додатково підтвердити факт знищення товарів; зафіксувати (фото/відеозйомка) факт пошкодження майна.
Окрім того, обставини непереборної сили (форс-мажору) потрібно засвідчити сертифікатом, який видає ТПП (ст. 14-1 Закону України «Про торгово-промислові палати в Україні»).
На своєму сайті ТПП повідомила, що процедуру засвідчення форсмажорних обставин (обставин непереборної сили) спрощено. Можна скачати на сайті ТПП та роздрукувати лист від 28.02.2022 № 2024/02.0-7.1, який заміняє сертифікат на період воєнного стану. Відповідно, особа, яка порушила зобов’язання, має право в період дії введеного воєнного стану долучати цей лист до свого повідомлення про форс-мажорні обставини, які унеможливили виконання зобов’язань за умовами договору.
Підстави для списання заборгованості, показання в обліку
Якщо внаслідок бойових дій товар знищено, що оформлено так, як ми навели вище, і договором між сторонами встановлено, що форс-мажор є підставою для невиконання (припинення) зобов’язання, то це буде підставою списати дебіторську заборгованість підприємством продавцем і зобов’язання підприємством покупцем.
Підстава — ст. 607 Цивільного кодексу України, де сказано, що зобов’язання припиняється неможливістю його виконання у зв’язку з обставиною, за яку жодна зі сторін не відповідає.
Якщо в початковому договорі постачання (купівлі-продажу) між сторонами не встановлено, що форс-мажор може бути підставою для невиконання (припинення) зобов’язання, сторони можуть внести до нього зміни. Наприклад, погодити засвідчення неможливості виконання договору, зокрема оплати, внаслідок знищення товару через воєнні дії, складанням акта, до якого прикладають підтверджувальні документи. На підставі такого акта підприємство-продавець списує дебіторську заборгованість (Дт 947 Кт 361), підприємство-покупець — зобов’язання (Дт 631 Кт 717).
Якщо підприємство-продавець є платником податку на прибуток, списана заборгованість зменшує фінансовий результат до оподаткування (Дт 791 Кт 947), який є основою для визначення об’єкта оподаткування податком на прибуток (пп. 134.1.1 ПКУ).
Якщо підприємство корегує фінансовий результат до оподаткування на податкові різниці, то застосовуватиметься різниця за п. 139.2 ПКУ:
• фінансовий результат до оподаткування збільшуватиметься на суму списаної в бухгалтерському обліку дебіторської заборгованості;
• фінансовий результат до оподаткування зменшуватиметься на суму списаної в бухгалтерському обліку дебіторської заборгованості, яка відповідає ознакам, визначеним пп. 14.1.11ПКУ.
Згідно з пп. «ж» пп. 14.1.11 ПКУ, одна з ознак безнадійної заборгованості — це неможливість стягнення у зв’язку з дією обставин непереборної сили, стихійного лиха (форс-мажорних обставин), підтверджених у порядку, передбаченому законодавством. Тож описане вище оформлення списання заборгованості буде підставою вважати, що дотримано умови пп. «ж» пп. 14.1.11 ПКУ. Отже, застосовуючи різниці, слід збільшити фінансовий результат до оподаткування на списану заборгованість, а також маєте право зменшити фінансовий результат до оподаткування на цю саму заборгованість. Якщо ж під час продажу товару підприємство-продавець нарахувало податкові зобов’язання з ПДВ, то за умови списання дебіторської заборгованості підстав для корегування (зменшення) таких податкових зобов’язань з ПДВ немає.
Аналогічну позицію викладено й на інформаційному ресурсі ДПС щодо права постачальника скорегувати податкові зобов’язання у разі списання дебіторської заборгованості за поставленими товарами/послугами, якщо термін позовної давності минув, але оплату за товари/послуги ними так і не було отримано й процедуру досудового врегулювання сумнівної дебіторської заборгованості не було проведено.
Зокрема, дата виникнення податкових зобов’язань із постачання товарів/послуг (п. 187.1. ПКУ) припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:
а) дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/ послуг, що підлягають постачанню, а якщо товари/послуги надано за готівку — дата оприбуткування коштів у касі платника податку, за її відсутності — дата інкасації готівки в банківській установі, що обслуговує платника податку;
б) дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів — дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг — дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.
Зважаючи на визначення дати виникнення податкових зобов’язань, на дату відвантаження товарів/послуг у продавця виникають податкові зобов’язання з ПДВ.
Оскільки покупець не повернув продавцю раніше поставлені товари/послуги та протягом терміну позовної давності не відбулося оплати за такі товари/ послуги, то, незалежно від того, чи було проведено процедуру досудового врегулювання сумнівної дебіторської заборгованості, продавець не має законодавчих підстав на корегування суми податкових зобов’язань з ПДВ під час списання дебіторської заборгованості.
The Ukrainian Farmer
