Попри вади документального оформлення операцій й «нетипові» договори, податківців цікавить ділова мета операцій і цільовий характер використання сум спец. ПДВ минулого періоду.
Скоро вже рік як сільгоспвиробники живуть без спеціального режиму з ПДВ. Утім, певне, ще зо два роки, а, можливо, й більше, про таку розкіш агробізнесу не дадуть забути податківці. Особлива увага під час планових податкових перевірокагропідприємств — до спецрежиму з ПДВ минулих періодів, адже це можливість і порушення встановити, і ПДВ до бюджету спрямувати, і нарахувати немалі штрафи.
Найгірший варіант — коли встановлено порушення питомої ваги постачання сільгосптоварів. Тобто її значення за результатами перевірки менше як 75%. Які наслідки для бізнесу? Виключення з реєстру платників за спецрежимом із ПДВ, нарахування сум ПДВ за всіма здійсненими спецрежимними операціями вже до сплати в держбюджет. І це ще не все. Перенесення сум податкового кредиту по виробничих засобах, що були придбані для вирощення сільгосппродукції, зі спеціальної декларації в загальну. І як вишня на торті — штраф у розмірі 125% (на підставі п. 123.2 ПКУ). Цю санкцію, до слова, є сенс оспорювати, бо за ст. 123 ПКУ штраф визначається в розмірах, визначених п. 123.1 ПКУ, а стягнення 100% штрафу за вимогами п. 123.2 ПКУ взагалі не передбачено.
Лише одну санкцію одного виду можна застосувати за одне порушення. Такий принцип підтверджується і нормами п. 113.3, п.116.2 ПКУ, положеннями Узагальнюючої консультації ДПС України №1046 від 22.11.2012, і, звісно, статтею 61 Конституції України, де передбачено, що «ніхто не може бути двічі притягнений до юридичної відповідальності одного виду за одне й те саме правопорушення». Тобто 125% штраф можна оспорити, адже фактично за одне порушення застосовується два штрафи одного виду!
Загальний строк для застосування штрафних санкцій та донарахувань у межах податкової перевірки становить 1095 днів. Це означає, що податкові органи мають право притягнути до відповідальності платника податків лише за порушення в межах цього періоду. А от документи й інформацію можуть попросити надати й за більший період, ніж 1095 днів. Тому маєте самі вирішити, чи знищувати документи, за якими минули строки зберігання (до слова, порядок знищення документів передбачає залучення до цього процесу спеціалізованої установи).
Якщо встановлено факт перевищення питомої ваги (понад 25%) із постачання несільгосптоварів і послуг, то незалежно від строку, який відтоді минув, ДФС виключає такого платника зі спеціального реєстру платників ПДВ (п. 6.7 Положення). Втім, є цікавий нюанс: виключити має право незалежно від строку, а от застосувати штрафні санкції — лише в межах 1095 днів — бо серед винятків, що дозволяють податківцям перевіряти і штрафувати понад строк 1095 днів, відсутня така підстава, як проведення перевірок по спец. ПДВ. Тож у листопаді 2017 року донарахування по спец. ПДВ цілком можливі за листопад, грудень 2014-го, 2015–2016 рр.
Останнім часом податківці активно проводять планові перевірки сільгосппідприємств. Під пильною увагою фіскальних служб «гарячі точки», про які варто бути в курсі кожному власнику чи керівнику агробізнесу.
Гаряча точка: «Земля»
Важливо, щоб було укладено договір оренди. А для 2015-го — аби право оренди за таким договором було ще й зареєстроване. Оскільки саме позаторік норма пп. 14.1.234 ПКУ була доповнена абз. 2, де про це йдеться (чи то пак установлено залежність застосування податкових пільг від факту реєстрації права оренди). В іншому разі податківці можуть заявити, що врожай із незареєстрованої землі… не є сільгосппродукцією. Відтак зобов’яжуть вас сплатити все ПДВ за такими операціями до бюджету, перенести податковий кредит по такій перекваліфікованій продукції зі спецдекларації в загальну та ще й нарахують штрафи. Оспорити такий підхід щодо операцій за 2015-й можна. Головний аргумент — відсутня спеціальна методика обрахунку, яка саме продукція зібрана із «зареєстрованої» землі, а яка ні. Всі інші періоди «покриває» стала практика ВАСУ. Зокрема, в Ухвалі від 17.06.2014 за справою №К/800.54316/13 вказано: «Податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договору оренди земельної ділянки (паю) як обов’язкової ознаки для кваліфікації відповідної ділянки як такої, що є в користуванні сільськогосподарського товаровиробника… Продукція, вирощена на земельній ділянці, орендованій платником ФСП в юридичної та/або фізичної особи, є сільськогосподарською в розумінні глави 2 розділу XIV Податкового кодексу України незалежно від того, чи зареєстровані належним чином договори оренди такої ділянки». А в Постанові ВАСУ від 24.06.2015 за справою №К/800/33986/13 навіть зазначено, що ПКУ не деталізує вимог до правового титулу, відповідно до якого виникає право користування землею. Будь-яке право користування землею, хоч із яких підстав воно виникає, належне для підтвердження частки сільгоспвиробництва. Для регулювання земельних відносин виникнення права оренди земельної ділянки пов’язане із фактом державної реєстрації відповідного договору. Податкове законодавство не вимагає державної реєстрації договору оренди земельної ділянки (паю) як обов’язкової ознаки для кваліфікації відповідної ділянки як такої, що є в користуванні cільгоспвиробника. І врешті Ухвала ВАСУ від 01.06.2016, справа №K.9991/11914/12, де суд вказав, що «відсутні будь-які підстави для розмежування сільськогосподарської продукції на ту, що отримана на належно оформлених земельних ділянках, право оренди яких зареєстровано, та на ту, що вирощена на ділянках, оренда чи інше право користування якими оформлені з недоліками. Вся продукція має враховуватися в 75% як сільськогосподарська. Єдиними критеріями для віднесення товарів до сільськогосподарських для цілей застосування спец. ПДВ є належність цих товарів до певної товарної групи, а також створення цих товарів у процесі діяльності, визначеної п. 209.17 ПКУ».
Отже, висновок: як і для спец. ПДВ, так і для єдиного податку 4 група ключовим є факт наявності договору оренди землі, дотримання питомої ваги на рівні поставок с.-г. продукції не нижче як 75%, аби користування податковими пільгами було правомірним. Обґрунтування платника податків може зводитися до такого: (1) будь-який правовий титул (власність, оренда, емфітевзис, суперфіцій) є достатній для податкових пільг; (2) договір оренди є укладений із моменту його підписання; (3) реєстрація договору є адміністративним актом, елементом щодо договору; (4) ПКУ не ставить у залежність можливість користуватися «податковими пільгами» від факту реєстрації права оренди (за винятком 2015 р.); (5) відсутня спеціальна методика для визначення, яка продукція зібрана із зареєстрованої землі, а які ні. В допомогу також й судова практика Верховного суду: Постанови від 18.12.2013, №21-314а13В; від 14.01.2014, №21-403а13, адже доводити законність такого підходу доведеться в суді.
Гаряча точка: «Фіктивність господарської діяльності»
Хоч як це дивно, але говоритимемо про проблему великих підприємств — агрохолдингів. Дуже часто під час розширення бізнесу створюються такі собі операційні компанії, на які «набирається земля», які продають продукцію, тільки от є одне АЛЕ. У штаті цієї компанії в ліпшому випадку директор, бухгалтер, агроном і різнороб на півставки. Всі послуги надають треті особи (компанії групи). І тут є проблема, адже податківці «чіпляються» за положення п. 14.1.234 ПКУ, де вказано, що с.-г. продукція — це та продукція, що вирощується, відгодовується, виловлюється, переробляється …безпосередньо виробником цих товарів. Одне слово «безпосередньо», а створює масу проблем. Податківці кажуть, що оскільки всі, або більшість послуг придбано в сторонніх організаціях, то от ця чарівна «безпосередність» виробництва «відсутня». І як наслідок, ПДВ не мало «йти» за спецдекларацією, а підлягало зарахуванню до бюджету. Тобто ДФС навіть не оспорює реальність таких операцій. Відсутня «безпосередність» у вирощуванні с.-г. культур, то автоматично продукція не є сільськогосподарською, з подальшими зобов’язаннями по ПДВ в бюджет та штрафами.
В Ухвалі Житомирського апеляційного адміністративного суду від 18.11.2014, справа №806/4221/14, суд не погодився з такими твердженнями ДФС, але в цьому рішенні ключовим було те, що директор й агроном на півставки показали документально участь в усіх процесах агропідприємства. Тому раджу формувати адекватний штат, залежно від розміру земельного банку, обсягів реалізації та тої техніки, що наявна в підприємства. Адже логічно, що не може працювати компанія з десятками тисяч гектарів землі, де в штаті тільки директор та агроном.
Гаряча точка: «Порушення питомої ваги»
Зазвичай такий недолік виявляють навіть у дуже уважних платників податків, якщо ті «забули» повернути позики, фінансові допомоги та мали прощені борги. Питома вага формується за правилами бухгалтерського обліку, а це значить, що все, перелічене вище, — це «інші фінансові доходи», а відтак опиняється у тих 25%, які мають становити дохід від несільськогосподарської діяльності. Будьте пильними, слідкуйте за фінансами, особливо коли в підприємство «входять» кошти. Якщо такі кошти не повертаються, то пролонгуйте строк, на який такі кошти надавалися.
Гаряча точка: «Операції з експорту зернових»
У 2015-му році експортні операції, де предметом були зернові культури товарних позицій 1001–1008 і технічні культури 1205–1206, були звільнені від ПДВ. Тобто за експортної поставки у 2015 році пшениці, жита, ячменю, вівса, кукурудзи, рису, сорго, гречки, насіння та плодів олійних рослин, соняшнику ПДВ не було (ці операції були звільнені від ПДВ). А от норми ст. 199 ПКУ про пропорційний поділ податкового кредиту не застосовувалися. Трапляється, що підприємства плуталися, і застосовували нульову ставку ПДВ. Адже перші дві поставки такої продукції виробником та його першим покупцем, але на митній території України, оподатковувалися 20% ПДВ. Зрозуміло, що така плутанина може дорого обійтися агропідприємству.
Гаряча точка: «Завищення врожайності»
Ця проблема дуже тісно пов’язана з реєстрацією права оренди на землю. Не важливо, чи зареєстроване ваше право на землю, чи ні, в додатках до декларації по єдиному податку необхідно показувати всю землю й за всю землю сплачувати податки. Правило «показувати» у всі установи, ЗМІ однакову інформацію є золотим. Розбіжності можуть бути зовсім не на руку. Крім того, якщо підприємство показує й платить податки лише по «зареєстрованих договорах», то виходить так, що «врожайність зашкалює». Тому, наступне золоте правило: врожайність з 1 га не може бути вищою, ніж та, що заявлена виробником такого насіння. І ще одне. Якщо ми «спахали» пасовища, то сплачуємо єдиний податок як за угіддя з усіма коефіцієнтами. Податкова не має повноважень притягнути підприємство за порушення земельного законодавства, а от за несплату податків — однозначно!
Гаряча точка: «Детальне дослідженняподаткових накладних»
Ми не говоримо про те, що з липня 2017 року відсутність коду УКТ ЗЕД в податковій накладній (ПН) автоматично має наслідком невизнання податкового кредиту. Ми говоримо про ті періоди, коли такої вимоги не було, але податківці ще й тоді були скрупульозними. Якщо є помилка, описка, відсутність реквізиту в ПН, то автоматично податковий кредит за такими ПН не визнається. Якщо податкова не оспорює реальність таких операцій, то варто зауважити практику ВАСУ. Зокрема, у Постанові ВАСУ по справі №К/800/1217/13 від 11.02.2015 вказано, що (1) формальні помилки в первинних документах не мають бути вирішальною ознакою безтоварності здійснених господарських операцій; (2) на підтвердження здійснення господарських зобов’язань було надано належним чином оформлені первинні документи, укладення правочинів спрямовано на настання реальних правових наслідків, вони відповідають економічному змісту і діловій меті діяльності. Також за результатами розгляду питання щодо зазначення неправильного коду товару згідно з УКТ ЗЕД Вінницький апеляційний адміністративний суд у справі № 822/760/15 виніс Ухвалу від 09.06.2015 на користь платника ПДВ. Йдеться про випадок, коли в податковій накладній помилково було зазначено неправильний код УКТ ЗЕД. Однак із позиції суду така податкова накладна містить усі обов’язкові реквізити, передбачені пунктом 201.1 ПКУ, а неправильний код УКТ ЗЕД є опискою й не може бути підставою для стягнення сум ПДВ. Суд дійшов висновку, що навіть у разі допущення описки в податковій накладній, складеній на виконання відповідного договору, податковий кредит за відповідний період сформовано правомірно. Адже інші первинні документи оформлені належно та свідчать про факт здійснення господарських операцій між контрагентами. В Ухвалі від 26.06.2015 № К/800/28816/15 ВАСУ повністю погодився з наведеним висновком апеляційного суду. Таким чином, достатньо в суді ще раз продемонструвати, що операції були реальними й нагадати, що податкова відповідальність — індивідуальна. Якщо помилки припустився контрагент, то покупець не повинен втрачати права на податковий кредит. Принаймні таку думку відстоює ЄСПЛ у рішенні «Булвес» проти «Болгарі» від 22.01.2009. А от що про це думає наш український суд, можна з’ясувати у кожній конкретній справі. Окрім зазначеного податківці перевіряють й цільовий характер використання сум спец. ПДВ і детально досліджують ділову мету операцій, крім їх документального оформлення та будь-які «нетипові» договори. Тому завчасно остуджуйте усі гарячі точки, куди цілиться податкова.
Андріана Мартинів, юрист
газета “АгроМаркет”, листопад 2017 року
Усі авторські права на інформацію розміщену у газеті “АгроМаркет” та інтернет-сторінці газети за адресою https://agrotimes.ua/journals належать виключно видавничому дому «АГП Медіа» та авторам публікацій, згідно Закону України “Про авторське право та суміжні права”.
Використання інформації дозволяється тільки після отримання письмової згоди від видавничого дому «АГП Медіа».
AgroTimes
