З 1 січня 2022 року набули чинності положення Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та інших законодавчих актів України щодо забезпечення збалансованості бюджетних надходжень». Значна частина їх присвячена питанням оподаткування виробників сільськогосподарської продукції.
Ключовий лейтмотив законодавчих змін — у частині оподаткування аграрного сектору економіки — боротьба з аграрною «тінню». Адже, на думку представників великого та середнього аграрного бізнесу, аграрна «дрібнота» (одноосібники) активно застосовує схеми нелегальної оренди земельних паїв, у такий спосіб уникаючи належної сплати податку на доходи фізичних осіб, який вони повинні утримувати, сплачуючи орендну плату своїм орендодавцям. Також одноосібників звинувачують у реалізації вирощеної продукції за готівку, що формує підґрунтя для реалізації схем із використанням податкових «скруток» із податку на додану вартість.
Однією з причин наявних перекосів в оподаткуванні різних категорій сільгосптоваровиробників були й проблеми з податковим адмініструванням — податкові органи не приділяли цьому питанню належної уваги, а органи місцевого самоврядування особливо їм у цьому не допомагали, що призводило до втрати фіскального потенціалу. Як наслідок, законодавці вдалися до досить радикального способу боротьби з тіньовим ринком сільгосппродукції, реалізація якого може призвести до непередбачуваних для галузі наслідків.
Суть законодавчих змін
Представники влади звертали увагу на те, що податкове навантаження на представників дрібного агробізнесу є невиправдано низьким. Формально так звані одноосібники сплачують за використовувані сільгоспугіддя тільки земельний податок за ставкою від 0,3% їхньої нормативної грошової оцінки (менше як 100 грн/га), а сплати інших податків часто уникають, вдаючись до схем, які не передбачають офіційного оформлення договорів оренди земельних ділянок.
Така ситуація формує два негативних ефекти: втрата бюджетами місцевого самоврядування частини потенційних доходів і викривлення конкурентного середовища у сфері сільськогосподарського виробництва.
Тож запропоновано врегулювати це питання за допомогою специфічного податкового механізму, що не має аналогів у жодній податковій практиці — мінімального податкового зобов’язання (МПЗ). Однак перелік «податків і зборів, пов’язаних із виробництвом та реалізацією власної сільськогосподарської продукції та/або з власністю та/або користуванням сільськогосподарськими угіддями» у ст. 38-1 «Визначення мінімального податкового зобов’язання», якою пропонується доповнити Податковий кодекс України (ПКУ), безпосередньо не визначено.
Розмір МПЗ залежить від нормативної грошової оцінки (НГО) земельної ділянки, віднесеної до сільськогосподарських угідь (у середньому близько 28 тис. гривень). Нормами ПКУ передбачено, що до 2024 року НГО не індексується, відповідно, сума МПЗ за 2022–2023 рр. буде незмінною.
Коефіцієнт, що застосовують у розрахунку МПЗ, становить 0,05; натомість для платників єдиного податку (ЄП) 4-ї групи ФОП передбачено застосування коефіцієнта 0,025. З огляду на середнє значення НГО сільгоспугідь по Україні розмір МПЗ становитиме близько 1400 грн/га у середньому в загальному випадку, близько 700 грн/га — для ФОП — платників ЄП 4-ї групи.
МПЗ визначатиметься для будь-яких земельних ділянок сільгосппризначення незалежно від їхнього розміру та приналежності, за винятком ділянок, розміщених у межах населених пунктів, використовуваних дачними/садівничими кооперативами (товариствами); у вигляді невитребуваних земельних часток (паїв), розпорядниками яких є органи місцевого самоврядування (крім переданих в оренду).
Будь-яка фізична особа, що володіє та/або користується сільгоспугіддями, має сплачувати МПЗ — незалежно від способу використання таких ділянок. Якщо ділянка передається в оренду (з розміщенням такої передачі в офіційних реєстрах), обов’язок зі сплати МПЗ покладається на орендаря, незалежно від його податкового статусу.
Оскільки МПЗ є мінімальною величиною податкових зобов’язань зі сплати податків і зборів, пов’язаних із виробництвом та реалізацією власної сільгосппродукції та/або з власністю та/або користуванням сільгоспугіддями, то нараховані суми таких податків та зборів зменшують розмір МПЗ. До таких податків і зборів належать: єдиний податок; податок на дох оди фізичних осіб (ПДФО) та військовий збір (ВЗ) із доходів від реалізації сільгосппродукції; ПДФО та ВЗ із доходів фізичних осіб, які перебувають із платником податку в трудових або цивільноправових відносинах; ПДФО та ВЗ з доходів за договорами оренди відповідних земельних ділянок; земельний податок за відповідні земельні ділянки; рентна плата з а спецвикористання води; 20% орендної п лати за ділянки, які перебувають у державній / комунальній власності.
Наслідки запровадження МПЗ
Запровадження МПЗ активно підтримувала більшістю асоціацій сільгосппідприємств, які намагались сформувати законодавчі норми так, щоб необхідність сплати МПЗ стосувалася тільки одноосібників / дрібних фермерів.
«Заліковий» принцип нарахування МПЗ побудовано таким чином, що його сума зменшується на суми податкових зобов’язань, що виникають у разі виплати орендної та заробітної плат, а також стосуються єдиного або земельного податків. З огляду на це розрахункова сума МПЗ для сільгосппідприємств зменшується на:
• ПДФО та ВЗ (сукупно 19,5%) із витрат на оренду — якщо орендна плата перевищує 10% НГО, то ця складова «покриває» майже 40% потенційної суми МПЗ;
• ПДФО та ВЗ (сукупно 19,5%) із витрат на виплату доходів фізособам, які перебувають у трудових або цивільноправових відносинах (незалежно від того, чи пов’язана їх діяльність із веденням сільгоспвиробництва) — виходячи з нормативу, два працівник на 100 га і мінімального розміру зарплати формується оподатковуваний фонд оплати праці більш як 1,5 тис. грн/га, відповідно, ПДФО + ВЗ становить понад 300 грн/га;
• ЄП 4-ї групи (у 2022 році — 0,95% НГО) — 270 грн/га.
Отже, сільгосппідприємствам у найгіршому для них разі доведеться доплатити не більш як 15% МПЗ, тобто 220– 250 грн/га, що не буде для них надто обтяжливим.
Натомість в одноосібників, які самостійно обробляють свої паї або передають їх у неофіційну оренду, заліковуватиметься тільки сума земельного податку, яка досить часто не перевищує 100 грн/га (7% МПЗ).
Ключові недоліки
Попри зовнішню привабливість ідеї боротьби з аграрною «тінню», запропонований у Законі №1914 має й суттєві недоліки.
Насамперед варто зауважити на недосконалість самої конструкції «мінімального податкового зобов’язання». Якщо до одного виду обов’язкових платежів державі така конструкція може ефективно застосовуватись (що зроблено в справлянні акцизного податку), то до кількох податків і зборів різної економічної природи вона недоречна. Адже в такому разі має йтися про спеціальний режим оподаткування, а, відповідно, повинні вноситись зміни до ст. 11 ПКУ (відповідно до п. 11.2 ст. спеціальний податковий режим визначає особливий порядок оподаткування окремих категорій господарських суб’єктів, що фактично й спостерігається за застосування МПЗ).
Серед елементів оподаткування (ст. 7 ПКУ), які визначають загальні засади встановлення податків і зборів, МПЗ також не згадується.
Відповідно, правова природа МПЗ потребує уточнення — в майбутньому це може стати підставою для оскарження платниками податків обов’язковості сплати такого платежу з невизначеною правовою природою в судовому порядку.
Фактично МПЗ є специфічним аналогом податку на активи (капітал), який сплачується незалежно від реального фінансового результату їх використання чи взагалі не використання певного активу в господарських цілях — податкові зобов’язання виникають уже через наявність відповідного активу, тут — земельної ділянки, віднесеної до сільгоспугідь.
З тим недосконалий порядок оподаткування інших видів активів, за якого держава та територіальні громади втрачають значну частину податкових надходжень, законотворців не цікавлять. Це, зокрема, стосується квартир: в окремих осіб можуть бути десятки квартир у власності, які вони передають у неофіційну оренду — МПЗ на них чомусь не накладається.
Законодавці чомусь ігнорують випадки, коли власник земельної частки (паю) може самостійно його обробляти, не передаючи в неофіційну оренду (це також може стосуватись і земельних паїв членів його сім’ї). У такому разі такий суб’єкт агробізнесу ставиться в нерівні податкові умови, бо відсутній важливий складник МПЗ — ПДФО з оренди (зобов’язанням з якої належить понад 40% МПЗ). Очевидно, що власники земельних ділянок у разі самостійного їх обробітку не можуть оподатковуватись у тому самому порядку, що й орендарі. Адже в такому разі вихолощується сама сутність власності, що передбачає менші витрати на операційну діяльність, зокрема й на сплату податків, ніж у орендарів.
Практика застосування МПЗ негативно впливатиме на ринок сільгоспугідь, адже навіщо придбавати земельну ділянку у власність і працювати на ній самостійно, якщо це призведе до збільшення податкового навантаження внаслідок «випадання» ключової складової МПЗ у вигляді ПДФО з оренди?
Інші суттєві недоліки практики застосування МПЗ є:
• відсутність урахування форс-мажорних обставин, що супроводжують сільгоспдіяльність (законом не передбачено звільнення хоча б від частини МПЗ у разі втрати врожаю внаслідок природно-кліматичних чинників);
• відсутність урахування специфіки окремих видів сільгоспдіяльності, зокрема вирощування фруктів, ягід тощо — коли доходи отримують через певний час, а МПЗ потрібно сплачувати вже тепер;
• неврахування різної дохідності окремих видів сільгоспдіяльності — уніфіковане обтяження земельних ділянок у вигляді МПЗ призведе до подальшого зменшення площ під кормовими й іншими низькомаржинальними культурами, які можна вирощувати тільки в умовах прийнятного рівня податкового навантаження.
Отже, попри привабливість ідеї боротьби з тіньовою орендою сільгоспугідь і приховуванням частиною суб’єктів агробізнесу своїх доходів від оподаткування, запропонований Законом №1914 механізм адміністрування податків у вигляді уніфікованого обтяження у вигляді МПЗ — недостатньо обґрунтований. Негативні ефекти від застосування можуть переважити той позитив, на який сподіваються апологети відповідної ідеї.
The Ukrainian Farmer
